Voluntary disclosure: i termini di decadenza della potestà di accertamento

La L. 15 dicembre 2014, n.186 concede ai contribuenti di regolarizzare violazioni effettuate al 30.09.2014, mediante la presentazione di un’istanza ad hoc, entro il 30.09.2015.
Rientrano nel campo di applicazione della procedura di collaborazione volontaria internazionale i redditi che servirono per costituire o acquistare gli investimenti e le attività finanziarie oggetto di emersione o derivanti dalla loro utilizzazione o dismissione nonché, in presenza di tali redditi, quelli derivati nazionali, non connessi cioè a tali attività estere.
Rientrano invece nella procedura di collaborazione volontaria nazionale i maggiori imponibili non connessi con gli investimenti e le attività illecitamente costituite o detenute all’estero, relative alle imposte sui redditi e relative addizionali, alle imposte sostitutive, all’imposta regionale sulle attività produttive, ai contributi previdenziali, all’Iva e alle ritenute.

La decadenza dei termini per l’accertamento è disciplinata dall’articolo 43 del D.P.R. n. 600/73, e dall’articolo 57 del D.P.R. n. 633/72, che dispongono che gli avvisi di accertamento devono essere notificati a pena di decadenza entro:

• il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione;
• o del quinto anno successivo, nel caso di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di una dichiarazione nulla.

Pertanto, dovranno essere ricomprese nella procedura tutte:

• le infedeltà dichiarative commesse nei periodi d’imposta dal 2010 al 2013;
• mentre in caso di omessa dichiarazione dovranno essere oggetto di emersione anche le violazioni della specie commesse a partire dal periodo d’imposta 2009.

Con riferimento ai maggiori imponibili IRAP trovano applicazione i termini previsti per le imposte sui redditi, posto che l’articolo 25 del D.Lgs. del 15 dicembre 1997, n. 446, rinvia, per l’accertamento, alla disciplina del D.P.R. n. 600/73.
Nell’ambito della collaborazione volontaria internazionale, con riguardo ai redditi connessi con gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute negli Stati black list, l’articolo 12, comma 2-bis, del D.L. n. 78 del 2009 ha previsto il raddoppio dei termini ordinari per l’accertamento dei maggiori imponibili attraverso l’applicazione della presunzione di cui al comma 2 del predetto articolo.
Tra l’altro, ai fini del raddoppio dei termini per l’accertamento in parola, non assume rilevanza che l’accertamento sia emesso, determinando il reddito su base presuntiva, ma è rilevante che inizialmente ci fossero i presupposti per l’applicazione della presunzione stessa. Infatti, la determinazione su base analitica dei frutti conseguiti nei singoli periodi, non può mai essere considerata un superamento o una disapplicazione della presunzione stessa, quanto piuttosto una sua conferma.
Sostanzialmente, saranno interessati alla procedura di collaborazione internazionale i redditi connessi agli investimenti e alle attività finanziarie illecitamente detenuti in detti Paesi black list non dichiarati:

• nei periodi d’imposta dal 2006 al 2013 nel caso in cui sia stata presentata la dichiarazione;
• mentre nel caso di omessa dichiarazione dovranno essere oggetto della procedura i periodi d’imposta a decorrere dal 2004.

L’articolo 5-quater, comma 4, del D.L. elimina, tuttavia, il suddetto raddoppio dei termini di decadenza, prevedendo che, ai soli fini della procedura di collaborazione volontaria, non si applica il citato raddoppio dei termini di cui all’articolo 12, comma 2-bis, del D.L. n. 78 del 2009 qualora ricorrano congiuntamente le condizioni previste dall’articolo 5-quinquies, commi 4, primo periodo, lett. c), 5 e 7 del decreto legge.

Il legislatore, con la disposizione contenuta nell’articolo 5-quater, comma 4, del decreto legge, nell’introdurre la richiamata deroga al regime del raddoppio dei termini di decadenza, ha confermato la natura procedurale di tale disposizione.
Sia con riguardo alla procedura di collaborazione volontaria internazionale che a quella nazionale, va detto che rimane sempre operativo il raddoppio dei termini di decadenza della potestà di accertamento, previsto dall’articolo 43, terzo comma, del D.P.R. n. 600 del 1973 e dall’articolo 57, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, per le infedeltà o omissioni dichiarative che comportano l’obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati tributari previsti dal decreto legislativo n. 74 del 2000, a prescindere dal fatto che il perfezionarsi della procedura comporti la non punibilità dello stesso.
Ne consegue che oggetto della procedura di regolarizzazione siano anche le annualità per le quali il presupposto che determina il raddoppio dei termini per l’accertamento risulti integrato alla data di presentazione della richiesta di accesso alla procedura, ossia qualora si ravvisino, in relazione alle medesime annualità, violazioni che comportano il predetto obbligo di denuncia; in tale ipotesi, le annualità accertabili nell’ambito della procedura di collaborazione volontaria internazionale, così come di quella nazionale, potrebbero essere:

• dal 2006 al 2013, in caso di presentazione da parte del contribuente di dichiarazione infedele;
• ovvero i periodi d’imposta a decorrere dal 2004in caso di dichiarazione omessa.

Gli Uffici porranno in essere tutte le iniziative atte a consentire la più celere conclusione della procedura di collaborazione volontaria attivata dal contribuente ed effettueranno, in tempi brevi e, comunque, non oltre 30 giorni dalla data di esecuzione dei versamenti indicati al comma 1, lettera b), dell’articolo 5-quater del D.L. 167/90, alla competente Procura, la comunicazione di cui al comma 3 del medesimo articolo, corredata di tutti gli elementi informativi utili.