Verifiche fiscali: la documentazione non esibita in sede di accesso

La verifica dell’Amministrazione Finanziaria, di norma, inizia con l’accesso presso la sede del contribuente, si svolge presso la stessa sede e comprende una serie di attività svolte in virtù delle facoltà previste dagli artt. 51, 52 D.P.R. 633/1972, 32, 33 D.P.R. 600/1973, 35 della L. 4/1929; tra le finalità dell’accesso il citato art. 52 norme contempla espressamente l’ispezione documentale.

Per tale ragione, eseguito l’accesso, dopo le presentazioni di rito e l’esposizione del motivo della visita mediante notificazione dell’ordine di accesso, il personale ispettivo invita il contribuente ad esibire tutti i libri, registri, scritture e documenti attinenti all’attività esercitata, limitatamente ai periodi d’imposta ed ai tributi oggetto del controllo.

L’esibizione spontanea della documentazione. Come osservato nella Circolare 1/2008 del Comando Generale della Guardia di Finanza (l’attuale istruzione in materia di verifiche fiscali), l’adempimento richiesto dal personale incaricato dell’ispezione costituisce una diretta conseguenza dell’impostazione del vigente ordinamento tributario, per cui la deteminazione dei redditi d’impresa e di lavoro autonomo, per i quali è prevista la tenuta di scritture contabili, avviene con riferimento alle risultanze delle scritture stesse, e ciò anche in sede ispettiva e ai fini dell’accertamento; l’Amministrazione finanziaria può, infatti, discostarsi da tali risultanze solo ove ricorrano particolari condizioni, espressamente contemplate dalle norme. In altre parole, le risultanze delle scritture contabili possono essere prodotte dal contribuente a prova dei fatti gestionali ivi attestati, superabile dagli Organi di controllo solo ove essi dimostrino che le medesime risultanze siano false, inesatte o incomplete.

Conseguenze della mancata esibizione. Ciò evidenzia come l’esibizione della documentazione da parte del contribuente in occasione di accessi ispettivi nei suoi confronti sia un adempimento richiesto nel suo stesso interesse; ed inoltre spiega le conseguenze previste nel caso di mancata o parziale esibizione, così come in tutte le altre ipotesi di opposizione all’ispezione, che possono determinare:
– l’applicazione di specifiche sanzioni amministrative (ai sensi dei commi 1, 2 e 3 dell’art. 9 D.Lgs. n. 471/1997);
– la possibilità per l’Amministrazione Finanziaria di procedere alla ricostruzione della base imponibile ai fini dei tributi diretti e indiretti con metodi presuntivi (ai sensi dell’art. 39 D.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 55 D.P.R. n. 633/1972);
– preclusioni a carico del contribuente circa termini e modalità con cui difendere la propria posizione in sede amministrativa e contenziosa (ai sensi dell’art. 52, comma 5, D.P.R. n. 633/1972).

Aggiornamento delle scritture contabili su archivi elettronici. Sempre in tema di esibizione delle scritture contabili obbligatorie, rileva la disposizione contenuta nell’art. 7, co. 4-ter, del D.L. n. 357/1994, convertito dalla L. n. 489/1994 (come modificato, a decorrere dal 1° gennaio 2008, dall’art. 1, comma 161, della L. n. 244/2007), in base alla quale, a tutti gli effetti di legge, la tenuta di qualsiasi registro contabile con sistemi meccanografici è considerata regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei, nei termini di legge, dei dati relativi all’esercizio per il quale non siano scaduti, da oltre tre mesi, i termini per la presentazione delle relative dichiarazioni annuali, quando in sede di controlli ed ispezioni gli stessi risultino aggiornati sugli appositi supporti magnetici e vengano stampati contestualmente alla richiesta avanzata dagli organi competenti e in loro presenza.

Il divieto di sequestro dei libri e registri contabili. Quanto all’acquisizione documentale in senso generale, opera il comma 7 dell’art. 52 D.P.R. n. 633/1972, ai sensi del quale:
• i documenti e le scritture possono essere sequestrati soltanto se non è possibile riprodurne o farne constare il contenuto nel verbale, nonché in caso di mancata sottoscrizione o di contestazione del contenuto del verbale;
• i libri e i registri non possono essere sequestrati; gli organi procedenti possono eseguirne o farne eseguire copie o estratti, possono apporre nelle parti che interessano la propria firma o sigla insieme con la data e il bollo d’ufficio e possono adottare le cautele atte ad impedire l’alterazione o la sottrazione dei libri e dei registri.

L’ispezione documentale. L’ispezione documentale comprende, in linea generale, non soltanto l’esame e l’analisi delle scritture, dei libri, dei registri e dei documenti sia cartacei che elettronici, la cui istituzione, tenuta e conservazione sono obbligatorie, ma anche il raffronto del loro contenuto con quello degli altri documenti reperiti nel corso delle ricerche o in fasi successive della verifica, tra cui la documentazione extracontabile, la corrispondenza commerciale, la contabilità posta in essere a fini di controllo interno della gestione.

Nel caso sia necessario ai fini del controllo, l’ispezione può estendersi anche alla documentazione contabile di soggetti terzi che hanno intrattenuto, con quello verificato, rapporti economici; la stessa verrà acquisita ed esaminata, se del caso, mediante l’effettuazione di specifici controlli incrociati.

In questo contesto il potere di ispezione documentale:
• è generalmente orientato sia al riscontro degli adempimenti di natura formale sia al riscontro degli obblighi tributari di carattere sostanziale da parte del soggetto verificato;
• si estende a ogni genere di documentazione che sia istituita, detenuta e conservata anche mediante apparecchiature informatiche; in tal senso, depone chiaramente l’espressa previsione dell’art. 52, comma 4, del D.P.R. n. 633/72 a mente del quale l’ispezione documentale si estende a tutti i libri, registri documenti e scritture, compresi quelli la cui tenuta e conservazione non sono obbligatorie, che sono comunque accessibili tramite apparecchiature informatiche installate nei locali in cui l’accesso viene eseguito.