Verifiche fiscali e garanzie per il contribuente: le indagini in loco

L’art. 12 della Legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente), parallelamente al riconoscimento di alcuni diritti, contiene una serie di ulteriori disposizioni, altrettanto rilevanti, con funzione di garanzia per il contribuente sottoposto a verifica fiscale.

Effettive esigenze di indagine in loco. Con la previsione del comma 1, 1° periodo, il legislatore ha individuato quale presupposto generale legittimante il potere di accesso, la sussistenza di effettive esigenze di indagine e controllo sul luogo.

Come correttamente evidenziato nella circolare n. 250400 del 17/08/2000 (esplicativa delle disposizioni di cui alla Legge 212/2000) del Comando Generale della Guardia di Finanza, la norma mira a contemperare l’interesse del contribuente a non subire limitazioni del proprio diritto al normale esercizio dell’iniziativa economica con l’interesse dell’Amministrazione Finanziaria di ricercare in modo efficace le prove di eventuali violazioni alla normativa fiscale che andrebbero altrimenti disperse, ovvero di procedere a rilevamenti fisici sul posto diversamente non eseguibili.

Le circolari della Guardia di Finanza. Conseguentemente, come precisato dalla successiva Circolare 1/2008 del medesimo Comando, le “effettive esigenze” ricorrono in concreto in tutti i casi in cui l’intervento ispettivo:

– implichi la necessità di procedere a ricerche di documentazione contabile o extracontabile;

– imponga l’effettuazione di rilevamenti materiali che possono eseguirsi solo presso il contribuente, come è il caso delle cosiddette “verificazioni dirette “ o “altre rilevazioni”, quali, principalmente, il riscontro dell’esistenza e dell’esatta qualità dei beni strumentali ammortizzabili, la quantificazione delle giacenze di magazzino, il riscontro delle giacenze di cassa, l’identificazione sul posto dei lavoratori dipendenti, l’effettuazione di analisi qualitative che danno luogo a responsi di natura tecnica, la misurazione del consumo unitario medio di fonti energetiche impiegate per la produzione, la resa lavorativa media del personale impiegato, la rilevazione dei listini prezzi, il calcolo dei consumi di materiali necessari ai processi produttivi, la rilevazione dei dati strutturali posti a base degli studi di settore, ogni altro riscontro o rilevamento materiale, documentale o fattuale utilizzabile nel quadro della ricostruzione della base imponibile;

– richieda un’azione, continuativa e coordinata, di riconciliazione, confronto, analisi ed elaborazione di un insieme complesso di dati contabili, extracontabili, materiali e fattuali, adeguatamente rapportati alle dimensioni, caratteristiche e condizioni di esercizio dell’attività ispezionata, difficilmente praticabile in assenza di una cognizione diretta di quest’ultima da parte dei verificatori.

Verifiche senza accesso. Le citate circolari interne precisano che in tutti i casi in cui tali requisiti difettino, le finalità ispettive dovranno essere perseguite facendo ricorso agli altri poteri istruttori conferiti dalle leggi d’imposta (artt. 32 del D.P.R. 600/1973 e 51 del D.P.R. 633/1972) che non comportano l’effettuazione di accessi (convocazioni in ufficio, invio di questionari, etc.); le medesime circolari dispongono, infine, che i verbalizzanti evidenzino nel p.v. di verifica del primo giorno (ovvero nel p.v. di accesso) l’adempimento o gli adempimenti ispettivi ovvero, più in genere, le esigenze conoscitive o di approfondimento che rendono necessaria l’effettuazione dell’accesso presso la sede del contribuente.

La “direttiva semplificazione”. Dello stesso tenore appare la direttiva per la semplificazione dei rapporti tra Amministrazione finanziaria e contribuenti, emanata dal Ministro delle Finanze in data 25.11.1996 la quale, pur qualificando l’accesso come fase iniziale necessaria di ogni verifica fiscale, prevede che, ove la natura dell’intervento non richieda la presenza dei funzionari presso il contribuente, venga valutata l’opportunità di convocare gli stessi, procedendo in virtù degli artt. 32 del D.P.R. n. 600/1973 e 51 del D.P.R. n. 633/1972.

Gli accessi illegittimi. Sempre in relazione alle “effettive esigenze di indagine in loco” va infine evidenziato come tali condizioni non possano essere individuate in “generiche esigenze di controllo degli adempimenti fiscali”, in quanto già implicite nella legge, con la conseguenza che, in assenza di tali condizioni, la procedura deve ritenersi illegittima per violazione di legge (illegittimità che può essere eccepita dal contribuente in sede contenziosa, previa impugnazione dell’atto finale di accertamento).