Reverse charge: operazioni di collaudo degli impianti

Per valutare se le prestazioni di collaudo degli impianti relativi a edifici siano o meno da assoggettare al reverse charge ex art. 17, co. 6, lett. a-ter), D.P.R. 633/1972, bisogna effettuare un’accurata analisi distinguendo in relazione al soggetto che pone in essere la prestazione.
Se il collaudo viene effettuato da un soggetto diverso da colui che ha installato l’impianto (ma che non l’ha ceduto), tale operazione non è da assoggettare a reverse charge, in quanto le prestazioni di collaudo non sono ricomprese tra quelle a cui è applicabile il meccanismo dell’inversione contabile.

Da valutare la possibilità che l’operazione sia configurabile come accessoria all’installazione dell’impianto relativo all’edificio.

Si ricorda che un tratto distintivo dell’operazione accessoria, almeno per la normativa interna di cui all’art. 12 del D.P.R. n.633/72, è la necessaria coincidenza tra il soggetto che pone in essere l’operazione principale e quella accessoria.

Il descritto principio dell’identità soggettiva tra colui che effettua l’operazione principale e quella accessoria non è richiesto dalla normativa comunitaria, in particolare dall’art. 78, par. 1, della direttiva n.2006/112, secondo cui risulta sufficiente che le operazioni accessorie siano addebitate dal fornitore all’acquirente o al destinatario della prestazione, senza tuttavia richiedere alcuna coincidenza soggettiva.

Tale tesi è stata avallata anche da parte della stessa Corte di Giustizia, in particolare il principio dell’identità soggettiva è stato disconosciuto dalla sentenza 11.1.2001, causa C-76/99 e dalla la successiva sentenza 21.6.2007, causa C-453/05. In tali interventi è stato confermato che l’accessorietà prescinde dall’identità dei soggetti passivi che effettuano, rispettivamente, l’operazione principale e quella accessoria.

Aderendo alla tesi della giurisprudenza comunitaria, anche se il soggetto che ha effettuato il collaudo è diverso dal soggetto che ha installato l’impianto, tale operazione può considerarsi accessoria all’operazione d’installazione, con conseguente applicazione del meccanismo dell’inversione contabile

Nel caso in cui la prestazione di collaudo venga effettuata dal soggetto che effettua la sola installazione dell’impianto (da verificare che si tratti di impianti a cui è applicabile il reverse charge) questa potrà essere considerata come operazione accessoria all’operazione principale.
In ambito Iva, il principio di accessorietà previsto nell’art. 12 del D.P.R. n.633/72 comporta, in linea di principio, che l’operazione secondaria rivesta la medesima qualificazione tributaria dell’operazione principale, con la conseguenza che alla stessa si rende applicabile il medesimo trattamento Iva. Più nel dettaglio, le operazioni accessorie sono elencate nel co.1 del dell’art. 12, D.P.R. 633/1972, e comprendono il trasporto, la posa in opera, l’imballaggio, il confezionamento, la fornitura di recipienti o contenitori e le altre cessioni o prestazioni accessorie a una cessione di beni o a una prestazione di servizi. Il successivo co. 2 precisa che se l’operazione principale è soggetta a imposta, i corrispettivi delle operazioni accessorie concorrono a formare la base imponibile unitamente all’operazione principale.
La caratteristica essenziale per qualificare un’operazione come accessoria risiede nella circostanza che, oltre a costituire un unicum sotto il profilo economico con altre operazioni rilevanti ai fini Iva, la stessa deve essere collegata a quella avente carattere principale da un nesso di “dipendenza” funzionale. Tale nesso significa che una prestazione è accessoria a una prestazione principale quando essa non costituisce per la clientela un fine a se stante, bensì il mezzo per fruire nelle migliori condizioni del servizio principale offerto dal soggetto passivo (circolare n.337/E/2008).

Altre considerazioni devono essere effettuate se la prestazione di collaudo viene effettuata dal soggetto che ha ceduto e installato l’impianto.

In tale caso infatti si rende necessario capire se si tratta di una cessione di beni (con posa in opera e collaudo come prestazioni accessorie) o di una prestazione di servizi. Solo in tale ultimo caso troverà applicazione per la prestazione di collaudo il meccanismo dell’inversione contabile.