Immobile patrimonio all’estero: il reddito imponibile

L’art. 90, co. 2, Tuir, prevede la totale indeducibilità delle spese e degli altri componenti negativi relativi agli immobili patrimonio. Dal tenore letterale della norma si evince la totale indeducibilità di tutte le spese e gli altri componenti negativi riguardanti gli immobili patrimonio. Saranno indeducibili pertanto:

• le quote di ammortamento;
• le spese di manutenzione ordinaria, ad eccezione alle spese di manutenzione ordinaria relative agli immobili patrimonio locati;
• tutti gli altri costi inerenti gli immobili patrimonio.

Sul tema, l’Agenzia delle Entrate con la C.M. 6/E/2006, ha chiarito che tale disposizione ha carattere speciale e derogatorio rispetto al principio generale di inerenza dei componenti negativi di reddito; tale norma contiene, infatti, un divieto assoluto di deducibilità di tutti i componenti negativi relativi agli immobili in questione.

Chiarito il trattamento dei componenti negativi, passiamo ad analizzare il quantum da sottoporre a tassazione relativamente a tali immobili.

In caso di immobile patrimonio, in base a quanto statuito dall’art. 90 del Tuir, la determinazione del reddito imponibile varia e seconda che l’immobile sia situato in Italia ovvero sia situato in un Paese estero.

Per gli immobili “patrimonio” situati in Italia, applicando le regole dettate per i redditi fondiari, è necessario distinguere tra:

• immobili non locati: imponibile pari al reddito medio ordinario, mediante l’applicazione delle tariffe d’estimo (art. 37 D.P.R. 917/1986 e art. 3, co. 48, L. 662/1996);

• immobili locati: in tal caso, il reddito imponibile è costituito, nonostante il rinvio del comma 1 dell’articolo 90 del Tuir agli articolo 36 – 43 dello stesso Tuir, dal maggiore tra il reddito medio ordinario e il canone di locazione ridotto delle spese documentate di manutenzione ordinaria sostenute dal locatore fino a un massimo del 15% del canone di locazione.

Nel particolare caso in cui l’immobile patrimonio sia situato all’estero, la norma di riferimento è l’articolo 70 del Tuir, che distingue nella determinazione del reddito da assoggettare a tassazione in Italia tra immobili non locati e immobili locati.

Nel caso di immobile estero locato, possono verificarsi due eventualità:

• lo Stato estero tassa i canoni;
• lo Stato estero esenta i canoni.

Nel caso di immobile estero NON locato, le regole da seguire sono le seguenti:
• se lo Stato estero tassa gli immobili ai fini dell’imposizione diretta, l’Italia userà la stessa base imponibile;
• se lo Stato estero non li tassa, saranno esenti anche in Italia.

Merita particolare attenzione il caso dell’immobile patrimonio estero locato. Come precedentemente accennato, l’art. 90, co. 1, del Tuir dispone per gli immobili patrimonio locati che il reddito imponibile sia costituito dal maggiore tra il reddito medio ordinario e il canone risultante dal contratto locazione ridotto, fino a un massimo del 15 per cento del canone medesimo, dell’importo delle spese documentate sostenute ed effettivamente rimaste a carico del proprietario.

Dato il generico riferimento operato dall’art. 90, co. 1, Tuir agli “immobili locati” si potrebbe ritenere applicabile agli immobili patrimonio situati all’estero la medesima disciplina prevista per gli immobili patrimonio locati situati in Italia, senza dunque poter usufruire del 15% a titolo di deduzione forfettaria.

È evidente che non è possibile sostenere tale tesi considerato che ai fabbricati situati all’estero non è possibile applicare le tariffe d’estimo, necessarie per il calcolo del “reddito medio ordinario”.

Pertanto dovrà farsi riferimento all’ammontare determinato a norma dell’articolo 70, comma 2, del Tuir (C.M. 10/E/2006).