La Commissione Studi tributari del Consiglio Nazionale del Notariato ha affrontato il tema della determinazione della base imponibile relativa agli atti di trasferimento di complessi aziendali (studio n. 99 – 2017/T).

Sono state affrontate diverse criticità originate dalle disposizioni attualmente in vigore e che disciplinano la determinazione del predetto valore ai fini della liquidazione dell’imposta di registro. Un punto particolarmente delicato è rappresentato dall’eventuale presenza nell’atto di trasferimento della clausola che prevede l’accollo di debiti da parte del soggetto acquirente. In questo caso, l’espressa indicazione nell’atto della clausola può determinare un aggravio della tassazione. Ad esempio l’atto potrebbe prevedere che a fronte di un valore delle attività pari a 340.000 euro, l’acquirente si accolla passività per un importo pari a 60.000 euro.

L’indicazione espressa di questa clausola potrebbe indurre l’Agenzia delle Entrate a determinare la base imponibile in misura pari a 400.000 euro (340.000 + 60.000). L’incremento della base imponibile potrebbe essere argomentato con l’applicazione dell’art. 43, comma 2 del D.P.R. n. 131/1986 in base al quale il valore dell’accollo di un debito va a comporre la base imponibile oggetto di tassazione.

La disposizione citata può essere correttamente applicata, ma solo al di fuori degli atti di cessione di azienda. Il principio è praticamente analogo a quello previsto dal legislatore ai fini Iva, anche se ai fini dell’imposta sul valore aggiunto il tributo deve essere liquidato sul corrispettivo e non sul valore. Il principio è indicato dall’art. 13 del D.P.R. n. 633/1972 il quale prevede che la base imponibile Iva deve essere determinata al lordo delle eventuale passività accollate. Ad esempio se il corrispettivo risultate dall’atto è pari a 500.000 euro e una parte, ad esempio 200.000 euro, viene pagato per il tramite di accollo mutuo, l’Iva dovrà essere applicata sull’importo pieno di 500.000 euro. E’ dunque ininfluente che l’acquirente abbia corrisposto al venditore l’importo netto di 300.000 euro.

Lo stesso principio può essere correttamente applicato ai fini della liquidazione dell’imposta di registro, ma con riferimento al singolo bene e mai per ciò che riguarda il trasferimento di un complesso aziendale.

Infatti, per definizione, il complesso aziendale è composto naturalmente non solo da attività, ma anche da passività. Il suggerimento è quindi quello di non includere esplicitamente negli atti di trasferimento di aziende clausole che prevedano l’accollo di debiti. Lo studio del Notariato suggerisce di limitarsi ad affermare nei perdetti atti che il prezzo si forma sottraendo al valore dell’attivo il valore del passivo che concorre alla determinazione dell’oggetto della cessione.

Un altro punto affrontato dallo studio in rassegna riguarda l’inerenza delle passività facenti parte del complesso aziendale che concorrono, in diminuzione, alla determinazione della base imponibile. A tal proposito deve essere osservato che le predette passività devono essere imputate alle diverse “voci” che compongono l’attivo secondo un criterio di proporzionalità.

Per quanto riguarda l’inerenza la giurisprudenza esclude la deducibilità delle passività non inerenti. Invece le disposizioni contenute nel Testo Unico dell’Imposta di Registro non forniscono alcuna indicazione espressa in proposito.

A ben vedere il principio manifestato dalla giurisprudenza deve essere ragionevolmente condiviso. Ad esempio se dal complesso aziendale risulta un debito personale dell’imprenditore, attinente alla propria sfera personale, non si comprende come possa essere sostenuta la deducibilità ai fini della determinazione della imponibile per l’applicazione dell’imposta di registro. Tuttavia i debiti risultanti dalle scritture contabili si presumono inerenti all’azienda e qualora l’Agenzia delle Entrate intenda disconoscerne la deducibilità dovrà fornire la prova della mancanza dell’inerenza.