“L’accertamento parziale, che è uno strumento diretto a perseguire finalità di sollecita emersione della materia imponibile, non costituisce un metodo di accertamento autonomo rispetto alle previsioni di cui agli artt. 38 e 39 del D.P.R. n. 600 del 1973 e 54 e 55 del D.P.R. n.633 del 1972, bensì una modalità procedurale che ne segue le stesse regole, per cui può basarsi senza limiti anche sul metodo induttivo e il relativo avviso può essere emesso pur in presenza di una contabilità tenuta in modo regolare (Cass. n. 21984 del 2015)”.
In ordine al fatto che “l’accertamento parziale non potrebbe essere utilizzato per il recupero di costi indebitamente dedotti, la censura non è pertinente alla fattispecie, in quanto la Commissione Tributaria Regionale ha ritenuto integrata l’ipotesi dei maggiori ricavi e quella della deduzione di costi non inerenti”. Resta fermo in ogni caso che l‘interpretazione data dai ricorrenti non è coerente con il testo della norma dell’art. 41-bis del D.P.R. n.600/73, che “legittimava (e legittima ancora) l’accertamento parziale anche quando risultino elementi che consentono di stabilire […] l’esistenza di deduzioni, esenzioni ed agevolazioni in tutto o in parte non spettanti”.
L’accertamento parziale, quindi, normato dagli artt. 41-bis del D.P.R. n. 600/1973 e 54, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972, non costituisce un metodo di accertamento che deroga alle previsioni di cui agli artt. 38 e 39 del citato D.P.R. n. 600/1973, ai fini reddituali, e artt. 54 e 55 del D.P.R. n.633/72, ai fini Iva, quanto piuttosto una modalità procedurale cui si applicano le stesse regole previste per gli accertamenti ordinari (acquiescenza, definizione delle sole sanzioni, autotutela, accertamento con adesione, mediazione, impugnazione dell’avviso, conciliazione giudiziale, iscrizione a ruolo).
La peculiarità dell’accertamento parziale consiste proprio nel procedere, con immediatezza, all’accertamento quando siano pervenuti elementi che consentono di determinare autonome irregolarità tributarie, pur se limitate nel contenuto.
Lo strumento – ed è questa una delle caratteristiche di maggiore rilievo – consente di notificare più accertamenti parziali per la stessa annualità, senza tutte le problematiche legate alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi.
Senza sottacere il fatto che tali atti possono essere notificati con procedura semplificata (art. 3, comma 4, del D.L. n. 261 del 15.9.1990, conv. con modif. in L. n. 331 del 12.11.90), atteso che basta il semplice invio di una raccomandata con avviso di ricevimento (la notifica si da per avvenuta alla data indicata in detto avviso di ritorno, sottoscritto dal destinatario ovvero da persona di famiglia o addetto alla casa).
La Finanziaria 2005 (Legge n. 311/2004) prima e dopo la c.d. Legge di Stabilità 2011 (L.n. 220/2010) ha apportato sensibili modifiche all’impianto normativo degli accertamenti parziali, aderendo, di fatto all’interpretazione espressa dall’Amministrazione Finanziaria.
La Legge n. 311/2004, al di là delle modifiche terminologiche introdotte a seguito della soppressione degli Uffici Iva e II.DD. e la contestuale istituzione degli uffici locali dell’Agenzia delle Entrate (oggi confluiti nelle Direzioni Provinciali), – simmetricamente – sia ai fini Iva che reddituali -, ha disposto l’utilizzabilità degli elementi che provengono dall’attività di controllo esterna (accessi, ispezioni e verifiche) nonché dalle segnalazioni effettuate dalla Direzione Centrale Accertamento, da una Direzione Regionale ovvero da un ufficio della medesima Agenzia ovvero di altre Agenzie Fiscali. L’impiego dello strumento parziale, inoltre, è stato esteso alle ipotesi in cui dalle segnalazioni emerga comunque, ai fini delle imposte sui redditi, l’esistenza di imposte o di maggiori imposte non versate, escluse le ipotesi di liquidazione e controllo formale della dichiarazione.
La Legge n. 220/2011 ha integrato il precedente richiamo all’attività di controllo esterna con il riferimento alle attività istruttorie di cui all’art. 32, comma 1, numeri da 1 a 4. Ne deriva che, fermo i dati e gli elementi acquisiti per effetto degli accessi, ispezioni e verifiche (nonché dalle altre fonti già indicate nella norma), è possibile utilizzare tale strumento anche in presenza di altre attività istruttorie prima non specificatamente previste (invito ai contribuenti per fornire dati e notizie rilevanti anche relativamente ai rapporti ed alle operazioni, i cui dati, notizie e documenti siano stati acquisiti per effetto delle indagini finanziarie o su segnalazione dei pubblici dipendenti; invito ai contribuenti ad esibire o trasmettere atti e documenti rilevanti ai fini dell’accertamento nei loro confronti; invio ai contribuenti di questionari relativi a dati e notizie di carattere specifico rilevanti ai fini dell’accertamento nei loro confronti nonché nei confronti di altri contribuenti con i quali abbiano intrattenuto rapporti).
Resta fermo, in ogni caso, come la dottrina più attenta ha avuto modo di rilevare, che il problema investe la qualificazione del secondo accertamento, e non del primo, che al di là del nome iuris rimane pienamente legittimo.
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