Dopo l’emanazione della Circolare dell’Agenzia delle n. 15/E del 28 aprile scorso, il contribuente ha ora la possibilità di conoscere le modalità e i termini di computo in diminuzione delle perdite fiscali nell’ambito del procedimento ordinario e per adesione.

Va ricordato che l’articolo 25 del D Lgs n. 158/2015, ha modificato l’articolo 42 del Dpr n. 600/1973, disponendo che l’Ufficio utilizzi, dal maggiore imponibile accertato, le perdite relative al periodo d’imposta oggetto di accertamento fino a concorrenza del loro importo.
Con riguardo alle perdite pregresse, ossia le perdite maturate in periodi d’imposta antecedenti a quello oggetto di rettifica, la disposizione stabilisce che le stesse siano computate in diminuzione dal reddito accertato su richiesta del contribuente.

La Circolare evidenzia che, per l’utilizzo delle perdite pregresse a scomputo del maggior reddito accertato, il contribuente deve presentare il modello IPEA, approvato con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate dell’8 aprile 2016, successivamente sostituito dal nuovo modello IPEA, attualmente in uso, approvato con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 12 ottobre 2016.

Le perdite utilizzabili – Il paragrafo 2.4 di quest’ultimo Provvedimento, stabilisce che si considerano utilizzate alla data di presentazione del Modello:

1. le perdite scomputate, ai sensi degli articoli 8 e 84 del Tuir, nelle dichiarazioni dei redditi presentate dal contribuente relative ai periodi d’imposta successivi a quello oggetto di rettifica;
2. le perdite rettificate o scomputate dagli uffici a seguito di precedenti atti impositivi.

Ne consegue che, possono essere richieste in diminuzione dei maggiori imponibili accertati le perdite pregresse non utilizzate alla data di presentazione del modello.

La Circolare va oltre, individuando le perdite da utilizzare a scomputo del maggior reddito imponibile. In pratica, si tratta:

• delle perdite utilizzabili in misura limitata, ossia nel limite dell’80 per cento del maggior imponibile accertato, ma senza limiti temporali, così come dispone l’articolo 84, comma 1, del Tuir;
• delle perdite utilizzabili in misura piena e senza limiti temporali, perché realizzate nei primi tre periodi d’imposta dalla data di costituzione, purché connesse ad una nuova attività produttiva, ai sensi del citato articolo 84, comma 2, del Tuir e dell’articolo 8, comma 3, ultimo periodo, sempre del Tuir;
• delle perdite soggette a scadenza, distinte per periodo di realizzo, quali, ad esempio, le perdite di cui all’articolo 84 del Tuir, vigente fino al 6 luglio 2011, ossia le perdite maturate nei periodi d’imposta anteriori al quinto periodo d’imposta antecedente a quello in coro al 6 luglio 2011, le perdite di cui all’articolo 8, comma 3, primo e secondo periodo, del Tuir, le perdite di cui all’articolo 101, comma 6, del Tuir.

Non sussiste una “scala gerarchica” per l’utilizzo in compensazione, ma, come chiarisce il documento di prassi, il contribuente è libero di scegliere quali perdite devono essere richieste in diminuzione dei maggiori imponibili.

Riscontro delle perdite – La Circolare specifica che l’Ufficio pone in essere una serie di controlli volti a verificare l’esistenza delle suddette perdite nonché i successivi utilizzi effettuati, al fine di evitare che il contribuente compensi perdite di cui si è già servito.

Nei fatti, l’Amministrazione Finanziaria verifica la corrispondenza tra le perdite maturate anteriormente al periodo d’imposta oggetto di rettifica e ancora utilizzabili alla data di chiusura dello stesso e indicate nel modello IPEA, con quelle riportate nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo antecedente a quello accertato. Si tiene conto, quindi, delle perdite rettificate rispetto a quelle dichiarate dal contribuente, a seguito di presentazione di dichiarazioni integrative, di controlli effettuati dall’Ufficio ovvero di precedenti atti impositivi.

Un aspetto importante, declinato nella Circolare, attiene al fatto che l’Ufficio si deve limitare ad un mero riscontro “cartolare”, circa l’effettiva indicazione delle suddette perdite nella dichiarazione, ma non deve entrare nel merito in ordine ad ogni valutazione riguardante l’effettiva spettanza, dal punto di vista sostanziale, delle perdite dichiarate.

Questo orientamento dell’Agenzia, pur se positivo, a parere di chi scrive, non deve essere interpretato nel senso che l’Ufficio non può eseguire ulteriori controlli. Infatti, è vero che l’Ufficio si deve limitare alla verifica della indicazione delle perdite nei quadri previsti nella dichiarazione dei redditi e al relativo utilizzo, ma è innegabile che se dal controllo dovesse scaturire che risulta riportata una perdita riguardante un periodo d’imposta per il quale è stata omessa la dichiarazione, difficilmente si eviterebbe un controllo sostanziale e, quindi, un atto impositivo.

D’altro canto, l’articolo 36-bis, del Dpr n. 600/1973, come modificato dal citato articolo 25, dispone che l’Amministrazione Finanziaria provvede a ridurre le perdite riportabili nelle dichiarazioni dei redditi dei periodi d’imposta successivi a quello oggetto di rettifica, dopo che sono state utilizzate con il modello IPEA, e, qualora emerga un maggiore imponibile, procede alla rettifica con la notifica di un atto impositivo.