In merito alla definizione di costo ammortizzato, i principi contabili rinviano ai principi contabili internazionali. In sostanza, lo IAS 39, paragrafo 9, precisa che “Il costo ammortizzato di un’attività o passività finanziaria è il valore a cui è stata misurata al momento della rilevazione iniziale, l’attività o la passività finanziaria al netto dei rimborsi di capitale, aumentato o diminuito dall’ammortamento complessivo utilizzando il criterio dell’interesse effettivo su qualsiasi differenza tra il valore iniziale e quello a scadenza, e dedotta qualsiasi riduzione (operata direttamente o attraverso l’uso di un accantonamento) a seguito di una riduzione di valore o di irrecuperabilità”.
Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata e le micro imprese sono esonerate dall’obbligo di adottare il metodo del costo ammortizzato.
La rilevazione iniziale e il costo di acquisto dei beni materiali – L’OIC 16, prevede che le immobilizzazioni materiali sono rilevate inizialmente alla data in cui avviene il trasferimento dei rischi e dei benefici connessi al bene acquistato. In generale, detto trasferimento si concretizza nel momento in cui il bene diventa di proprietà dell’acquirente.
Tuttavia, se per effetto di clausole contrattuali, non vi sia coincidenza tra la data in cui avviene il trasferimento dei rischi e dei benefici e quella in cui viene trasferito il titolo di proprietà, prevale la data di trasferimento dei rischi e dei benefici. È necessario, quindi, analizzare tutte le clausole contrattuali.
Quanto al costo di acquisto, il principio contabile prevede che il valore originario delle immobilizzazioni materiali è quello sostenuto per l’acquisizione del bene, includendo anche l’Iva indetraibile per le società che operano in regime di esenzione. Gli sconti incondizionati in fattura sono portati a riduzione del costo.
Costo ammortizzato – Gli elementi che prescrivono le modalità di rilevazione e il costo di acquisto, rappresentato dal prezzo effettivo di acquisto da corrispondere al fornitore del bene (di solito rilevato dal contratto o dalla fattura), sono ben delineati, come sopra precisato.
Tuttavia, nell’ipotesi di acquisto di una immobilizzazione materiale, il paragrafo 33, dell’OIC 16, evidenzia che nel caso in cui il pagamento sia differito rispetto alle normali condizioni di mercato (oltre i 12 mesi), per operazioni similari o equiparabili, il cespite deve essere iscritto in bilancio al valore corrispondente al debito determinato secondo l’OIC 19, riguardante i “Debiti”.
Questa precisazione comporta l’applicazione del paragrafo 52 dell’OIC 19, laddove è previsto che i debiti commerciali con scadenza oltre i 12 mesi dal momento della rilevazione iniziale, senza corresponsione di interessi, o con interessi significativamente diversi dai tassi di interesse di mercato, ed i relativi costi, si rilevano inizialmente al valore determinato attualizzando i flussi finanziari futuri al tasso di interesse di mercato. La differenza tra il valore di rilevazione iniziale del debito così determinato e il valore a termine deve essere rilevata a Conto Economico tra gli oneri finanziari lungo la durata del debito, utilizzando il criterio del tasso di interesse effettivo.
Nei fatti, dunque, il debito che scaturisce dall’acquisto di una immobilizzazione materiale, nel momento in cui viene pagato con scadenza oltre i 12 mesi, comporta l’applicazione del costo ammortizzato. Questo significa che il bene materiale viene iscritto nell’attivo dello Stato Patrimoniale al netto della parte finanziaria.
Le conseguenze – L’obbligo, ricorrendone le condizioni, di applicare al debito commerciale la rilevazione con il criterio del costo ammortizzato, genera delle conseguenze sia dal punto di vista civilistico che fiscale. A titolo di esempio: acquisto di un macchinario del costo di euro 500,000,00, con pagamento del debito in 48 mesi, con scorporo degli interessi passivi per un importo di euro 40.000,00.
Sotto il profilo contabile, il costo iniziale da imputare tra le immobilizzazioni materiali è pari a euro 460.000,00. Su questo importo si determinano le quote di ammortamento.
La quota di ammortamento stanziata a Conto Economico, ha valenza anche dal punto di vista fiscale, a seguito del principio di derivazione rafforzata introdotto dall’articolo 13-bis del D. L. n. 244/2016.
Inoltre, sull’importo “nettizzato” degli oneri finanziari, si considera come base per determinare il super o iper-ammortamento.
Ancora, sull’importo ridotto (460.000,00), deve essere calcolato il plafond di deducibilità del 5 per cento, relativo alle spese di manutenzione e riparazione, così come dispone l’articolo 102 del Tuir.
Ai fini Irap, gli interessi passivi, nel nostro caso euro 40.000,00, non hanno influenza, in quanto allocati nel Conto Economico nell’area finanziaria, che non rileva ai fini della base imponibile dell’imposta.
Infine, gli interessi passivi sono interamente deducibili, in quanto scaturiscono da un debito commerciale e, quindi, non rientranti nella determinazione del ROL.
Redazione Fiscal Focus. Direttore Antonio Gigliotti.
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