Nel passaggio dal regime ordinario di tassazione al regime di cassa, uno degli aspetti più importanti è quello relativo al trattamento dei componenti positivi e negativi riguardanti il periodo transitorio.
In estrema sintesi, l’articolo 1, commi da 17 a 23, della Legge di bilancio 2017, ha introdotto un nuovo regime di tassazione dei redditi delle imprese minori, sostituendo il vigente principio di competenza, per il computo degli elementi che concorrono a formare l’imponibile, con il criterio di cassa.

L’intervento ha comportato la modifica dell’articolo 66 del Tuir, per effetto del quale, rispetto alla precedente formulazione, ora le imprese minori, che applicano il regime di contabilità semplificata, determinano l’imponibile come differenza tra l’ammontare dei ricavi e degli altri proventi percepiti nel periodo d’imposta, e quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’attività di impresa.
Nel computo dell’imponibile rientrano, come ricavi, il valore dei beni destinati al consumo personale o familiare dell’imprenditore. Inoltre, si computano anche i proventi immobiliari, le plusvalenze e le sopravvenienze attive nonché le minusvalenze e le sopravvenienze passive. Nel nuovo sistema non rilevano le esistenze iniziali e le rimanenze finali.

Come si può notare, con riferimento alla determinazione dell’imponibile delle imprese minori, l’articolo 66 del Tuir, dispone ora la “percezione” dei componenti positivi e il “sostenimento” di quelli negativi, con ciò facendo emergere che essi vanno computati per cassa, vale a dire considerando il momento di effettiva percezione del ricavo o compenso, nonché di effettivo sostenimento del costo o della spesa. Da sottolineare che questo principio si applica generalmente nell’ambito della determinazione del reddito di lavoro autonomo, mentre, per quanto riguarda il reddito d’impresa, dove i componenti positivi e negativi di reddito si imputano per competenza, questo rappresenta una novità.

Regime transitorio
In considerazione del diverso criterio di imputazione temporale dei componenti di reddito, al fine di evitare duplicazioni o salti di imposta nei periodi di entrata o di uscita dal regime di cassa, le nuove disposizioni stabiliscono che:
a) il reddito del periodo d’imposta in cui si applicano le nuove regole (dal 2017), deve essere ridotto dell’importo delle rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente, secondo il principio di competenza;
b) i ricavi, i compensi e le spese che hanno già concorso alla formazione del reddito, in base alle regole del regime di determinazione del reddito d’impresa adottato, non assumono rilevanza nelle determinazione degli anni successivi.

Alcuni esempi
Per comprendere quanto suddetto, di seguito si rappresentano alcuni casi che si possono verificare nel passaggio tra i diversi regimi.
E’ il caso di un agente di commercio con provvigioni di competenza 2016 pari a euro 5.000,00, ma percepiti e fatturati nel 2017, primo anno di applicazione del regime di cassa. Le provvigioni devono essere dichiarate nel periodo d’imposta 2016 e non nel 2017, con obbligo di emissione della fattura in quest’ultimo periodo. (Figura 1)

Al contrario, il commerciante che nel 2017 è entrato nel regime di cassa, se nell’anno successivo, ossia nel 2018, opta per il regime ordinario, non può assumere come esistenze iniziali le merci in rimanenza al 31 dicembre 2017, in quanto nell’anno di applicazione del regime di cassa il costo sostenuto per l’acquisto delle merci stesse è stato integralmente dedotto (principio di cassa). Sul punto, appare doveroso ricordare che l’Agenzia delle Entrate, nella circolare n. 7/E/2008, risposta 4.4, con riguardo al regime dei minimi, ha chiarito che, con riferimento alle merci in rimanenza (nel nostro caso al 31.12.2017), qualora non sia stato effettuato il pagamento, le stesse rileveranno come esistenze iniziali nel periodo d’imposta di fuoriuscita dal regime. Pur considerando che il chiarimento è stato fornito in costanza del regime dei minimi, per alcuni aspetti, si ritiene che possa essere attinente al regime di cassa in esame, visto che, nei due regimi, i componenti di reddito vengono computati per cassa e non per competenza. (Figura2)

Da ultimo, sembra opportuno verificare il trattamento impositivo di quei componenti positivi e negativi rateizzati per scelta nei precedenti esercizi. Infatti, se non vi sono dubbi sulla partecipazione delle quote residue di plusvalenze e sopravvenienze derivanti da esercizi precedenti all’entrata nel regime di cassa, le quali si computano in aumento nella determinazione del reddito, nulla viene disposto in materia di componenti negativi rateizzati quali, per esempio, le quote di spese di manutenzione e riparazione che residuano da esercizi precedenti.

Si è del parere, comunque, che dette quote partecipano in negativo come componenti di reddito nel periodo d’imposta di vigenza del regime di cassa, pur se provenienti da periodi d’imposta precedenti “all’utilizzo” del regime stesso.