I RIFERIMENTI NORMATIVI
L’art. 8, DPR 633/72 recita testualmente:
a) … omissis.. L’esportazione deve risultare da documento doganale, o da vidimazione apposta dall’ufficio doganale su un esemplare della fattura ovvero su un esemplare della bolla di accompagnamento emessa a norma dell’ art. 2 del decreto del Presidente della Repubblica 6 ottobre 1978, n. 627, … omissis…
L’ESPORTAZIONE ORDINARIA O L’ESPORTAZIONE TRIANGOLARE (PROPRIA E IMPROPRIA)
L’esportazione deve, quindi, in alternativa risultare ed essere comprovata:
– Dal documento doganale ( c.d. DAU),
– Da vidimazione apposta dall’ufficio doganale alternativamente su:
Occorre tuttavia premettere che le cessioni all’esportazione possono avere diverse forme e per ciascuna di esse la prova dell’esportazione, soprattutto per ciascuno dei soggetti coinvolti, può necessitare di varia documentazione, ciò ai fini della giustificazione della non imponibilità dell’operazione.
Si distinguerà quindi fra:
LA PROVA DELL’ESPORTAZIONE NELLA PRATICA
La C.M. 35/E/1997, ancora attuale sotto questo aspetto, ma solo in parte, in occasione dell’eliminazione della bolla di accompagnamento ha colto l’occasione per illustrare anche i punti nodali della prova dell’avvenuta esportazione sostenendo in materia delle singole tipologie di esportazione.
Tuttavia occorre anche far notare che dal 1 luglio 2007 le regole della prova dell’esportazione sono cambiate per quel che riguarda le esportazioni dirette e tramite commissionari, mentre si registrano le medesime regole dettate dalla C.M. 35/E/1997 per le esportazioni triangolari, sia proprie che improprie.
Lo scenario è quindi il seguente.
Per le esportazioni dirette con o senza commissionari e l’ECS
Esportazione diretta: il soggetto italiano A cede al soggetto non residente B utilizzando mezzi e risorse proprie;
Esportazione diretta mezzo di commissionari: il soggetto italiano A cede ad un soggetto non residente B, richiedendo l’intervento di terzi incaricati delle formalità di espletamento doganale (ad esempio lo spedizioniere).
Come detto poco sopra per quel che riguarda le esportazioni dirette e/o tramite commissionari è stato introdotto il cd. Sistema ECS (export control system).
Brevemente il sistema ECS si basa su un passaggio telematico di documentazione accompagnatoria della merce in via anticipata rispetto al transito effettivo.
Per le operazioni svolte in ambito ECS, la prova dell’uscita delle merci è costituita dal messaggio “risultati di uscita” che l’ufficio doganale di uscita invia all’ufficio doganale di esportazione e che viene registrato nella base dati del sistema informativo doganale nazionale (AIDA).
Il messaggio “risultati di uscita” contiene l’informazione relativa all’uscita effettiva della merce – con o senza eventuali difformità – o di uscita respinta per non conformità con la normativa doganale. Il dato di cui è in possesso l’Amministrazione doganale equivale alla prova di uscita fornita con il sistema cartaceo dal timbro apposto dalla dogana di uscita sul retro dell’esemplare 3 della dichiarazione doganale.
Il sistema di rilevazione elettronica ECS consente di acquisire, tramite il sistema informatico doganale (EDI), la prova dell’uscita dal territorio doganale comunitario delle merci limitatamente alle esportazioni in procedura ordinaria e di domiciliazione, con esclusione di altre tipologie di operazioni.
In tale situazione occorre fare riferimento alle disposizioni contenute nel seguente portafoglio di prassi.
– Circ. 16/D/2011
– Note doganali nn. 1434/2007, 3945/2007
Restano in vigore, perché non modificate dalle nuove disposizioni, le indicazioni fornite dalla CM 35/E/1997 in relazione alle esportazioni triangolari.
Esportazione triangolare impropria: il soggetto italiano A acquista (in Italia merce da un soggetto italiano C) per poi cedere a sua volta la merce al soggetto non residente B. In questo caso particolare l’effettivo rapporto fra A e C potrebbe, in difetto di prova dell’avvenuta esportazione, generare le difficoltà più rilevanti, poiché in assenza, appunto di detta prova, è sicuramente più semplice per l’amministrazione finanziaria ricondurre l’operazione ad una cessione interna, quindi soggetta ad IVA. Tuttavia nella realtà, trattandosi di merce destinata ad essere esportata da A, C potrebbe fatturare ad A anch’egli ai sensi dell’art. 8, DPR 633/72.
Esportazione triangolare propria: il soggetto italiano A acquista da un soggetto non residente C (intra o extra UE) della merce che a sua volta verrà rifatturata a B soggetto non residente. Anche in questo caso l’operazione fra A e C non dovrà sottostare alle regole del principio di destinazione e venire assoggettata ad IVA, ma con l’acquisizione della dovuta prova, A non assoggetterà l’operazione di acquisto ad IVA trattandosi di merce che è destinata ad una esportazione.
Anche in questo caso è necessaria la prova dell’avvenuta esportazione al fine di vincere la presunzione che l’operazione di acquisto eseguita da A presso C non debba scontare IVA.
Verificandosi tale circostanza, sia il cedente che il cessionario nazionale hanno l’esigenza di comprovare l’avvenuta esportazione dei beni.
Il soggetto, che agisce nella duplice veste di acquirente-cedente e che in effetti è da considerare il vero esportatore, può comprovare l’avvenuta esportazione dei beni mediante conservazione del documento doganale munito del visto apposto dalla Dogana di uscita dal territorio comunitario. Quanto al primo fornitore nazionale la prova dell’esportazione dei beni sarà costituita dal visto apposto sulla fattura emessa nei confronti del proprio cessionario dall’Ufficio doganale, all’atto del compimento delle operazioni doganali di esportazione, con l’indicazione degli estremi del documento doganale emesso, integrato successivamente con la menzione dell’uscita dei beni dalla Comunità, apposta dallo stesso Ufficio doganale su presentazione dell’esemplare del documento di esportazione munito del visto della Dogana di uscita. In alternativa, è possibile comprovare l’effettiva uscita dei beni dalla Comunità, conservando insieme alla fattura di cessione copia o fotocopia del documento doganale vistato dalla Dogana di uscita.
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